A hozzáadottérték-adóról szóló hatodik irányelv kizárja, hogy az adóalany az előzetesen felszámított adó levonására vonatkozó jogát olyan ügyletek után gyakorolja, amelyek visszaélésszerű magatartást valósítanak meg
Angol bíróságok e három ügyben a HÉA közös rendszerét megállapító hatodik irányelv [a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv] értelmezésére vonatkozó kérdéseket tettek fel egyes társaságok által kialakított adóteher csökkentési terv tárgyában folyamatban lévő eljárásokban.
A banki tevékenységgel foglalkozó Halifax társaság (C‑255/02. sz. ügy) és az University of Huddersfield egyetem (C‑223/03. sz. ügy) épületeket kívántak felújítani. Mivel az ügyleteik túlnyomó többsége mentes volt a HÉA alól, az előzetesen felszámított adónak csak töredékét tudták visszaigényelni. Azonban mind a Halifax, mind a University of Huddersfield olyan tervet alkotott, amely különböző társaságok, illetve egyéb szervezetek bevonásával zajló műveletek segítségével lehetővé tette számukra, hogy a felújítási munkákkal kapcsolatban előzetesen felszámított HÉA teljes összegét visszaigényeljék.
A BUPA‑ügyben (C‑419/02. sz. ügy) egy magánkórházakat üzemeltető brit társaság gyógyszerek és protézisek jövőbeni szállítására vonatkozó szerződéseket kötött a saját cégcsoportjába tartozó társaságokkal. Annak érdekében, hogy a lehető legjobban kihasználja a HÉA‑ra vonatkozó szabályozást, a szerződések alapján az ellenértéket a termékek szállítása és e szabályozás módosításáról rendelkező jogszabály hatálybalépése előtt fizette meg.
A BUPA, a Halifax és a University of Huddersfield kérték az általuk igénybe vett szolgáltatások után felszámított HÉA visszatérítését, illetve levonásának engedélyezését. A kérelmeket a Commissioners of Customs & Excise elutasította. A Commissioners of Customs & Excise álláspontja szerint a kizárólag a HÉA elkerülése céljából kötött ügyletek, függetlenül azok tényleges jellemzőitől, önmagukban a HÉA tekintetében nem minősülnek sem „termékértékesítésnek” vagy „szolgáltatásnyújtásnak”, sem a „gazdasági tevékenység” körében végzett műveletnek.
A felperesek angol bíróságok előtt megtámadták a Commissioners határozatát, amelyek a hatodik irányelv egyes rendelkezéseinek értelmezését kérték az Európai Közösségek Bíróságától. Arra kíváncsiak, hogy a felmerülthöz hasonló ügyletek a hatodik irányelv szerinti termékértékesítésnek, illetve szolgáltatásnyújtásnak és gazdasági tevékenységnek minősülnek‑e, ha azokat kizárólag adóelőny elérése céljából végzik, és nincs más üzleti céljuk. Emellett azt kérdezik, hogy a hatodik irányelvvel ellentétes‑e az, ha adóalany az előzetesen felszámított HÉA levonásához való jogát olyan ügyletekkel kapcsolatban gyakorolja, amelyek visszaélésszerű magatartást valósítanak meg, és milyen feltételek mellett lehet a HÉA‑t visszaigényelni visszaélésszerű magatartás megállapítása esetén.
A Bíróság a Halifax és a University of Huddersfield ügyekben hozott ítéleteiben emlékeztet arra, hogy a hatodik irányelv által felállított rendszer az adóköteles tevékenység egységes meghatározásán alapul. A termékértékesítés, illetve a szolgáltatásnyújtás, valamint az adóalany és a gazdasági tevékenység fogalmainak vizsgálata azt mutatja, hogy a hatodik irányelv szerinti adóköteles tevékenységeket meghatározó fogalmak mindegyike objektív jellegű, és az érintett tevékenységek céljától és eredményétől függetlenül alkalmazandó. Az a körülmény, hogy az adott ügyletet kizárólag adóelőny elérése céljából végzik, tehát nem befolyásolja azt, hogy az ügylet termékértékesítésnek, szolgáltatásnyújtásnak, illetve gazdasági tevékenységnek minősül‑e. Ebből következően a felmerülthöz hasonló ügyletek termékértékesítésnek, illetve szolgáltatásnyújtásnak és gazdasági tevékenységnek minősülnek a hatodik irányelv értelmében, feltéve hogy teljesítik az említett fogalmak alapjául szolgáló objektív feltételeket, még abban az esetben is, ha azokat kizárólag adóelőny elérése céljából végzik bármilyen más üzleti cél nélkül.
Ezt követően a Bíróság hangsúlyozza, hogy a nem lehet a közösségi jogi normákra csalárd módon vagy visszaélésszerűen hivatkozni. A visszaélésszerű magatartás tilalma a HÉA területére is kiterjed. A Bíróság kimondja, hogy hatodik irányelvvel ellentétes az, ha az adóalany az előzetesen felszámított HÉA levonásához való jogát olyan ügyletekkel kapcsolatban gyakorolja, amelyek visszaélésszerű magatartást valósítanak meg. A visszaélésszerű magatartás megállapításához egyrészt az szükséges, hogy a hatodik irányelv és az azt átültető nemzeti jogszabályok vonatkozó rendelkezéseiben előírt feltételek formális fennállása ellenére az érintett ügyletek eredménye olyan adóelőny megszerzése legyen, amely ellentétes a fenti rendelkezések célkitűzéseivel. Másrészt az objektív elemek összességéből következnie kell annak, hogy az érintett ügyletek alapvető célja az adóelőny megszerzése.
A Bíróság végül megállapítja, hogy mivel a hatodik irányelv egyetlen rendelkezése sem szól a HÉA beszedéséről, ezért elvben a tagállamok feladata azon feltételek meghatározása, amelyek teljesülése esetén a HÉA‑t az államkincstár utólag behajthatja, azonban ezeknek mindig a közösségi jog által meghatározott korlátokon belül kell maradniuk. A Bíróság emlékeztet arra, hogy a tagállami intézkedéseket nem lehet úgy alkalmazni, hogy azok veszélyeztessék a HÉA semlegességét, ugyanakkor kimondja, hogy amennyiben a visszaélésszerű magatartás megállapításra került, az érintett ügyleteket át kell minősíteni oly módon, hogy az a helyzet kerüljön visszaállításra, amely a visszaélésszerűen végzett ügyletek hiányában fennállt volna.
A Bíróság a BUPA‑ügyben hozott ítéletében emlékeztet arra a szabályra, miszerint az adó felszámíthatósága azon időpontban keletkezik, amikor a termék értékesítése vagy a szolgáltatás nyújtása megtörténik. Azon rendelkezés, miszerint a termék vagy a szolgáltatás teljesítését megelőzően történő előlegfizetés esetén az adó felszámíthatósága az ellenérték átvételének időpontjában keletkezik az ellenérték összegének megfelelő mértékben, a szabály alóli kivételnek minősül, amelyet mint ilyet, szigorúan kell értelmezni. E kivétel alkalmazásához az szükséges, hogy a jövőbeni termékértékesítés, illetve szolgáltatásnyújtás valamennyi lényeges eleme már ismert legyen, és különösen az, hogy a termékek vagy szolgáltatások pontosan meg legyenek határozva az előlegfizetés időpontjában. A Bíróság következésképpen megállapítja, hogy nem tartozik e kivétel alá az alapügyben felmerülthöz hasonló egy összegben teljesített előlegfizetés, amely olyan, az eladó és a vevő közös megegyezésével bármikor módosítható listán általánosságban meghatározott termékekhez kapcsolódik, amelyről a vevő szükség esetén választhat a termékek közül valamely olyan megállapodás alapján, amelyet az előleg fel nem használt részének megfelelő összeg visszakövetelése mellett bármikor egyoldalúan megszüntethet.
(A Bíróság C‑255/02., C‑419/02. és C‑223/03. sz. egyesített ügyekben hozott ítélete)
